Se acerca el final del año y arranca la cuenta atrás para el cierre contable y fiscal del ejercicio 2025, por lo que tenemos que hacer una revisión a los efectos de poder optimizar en la medida de lo posible nuestra factura con Hacienda.

Ahora es el momento de aplicar y conocer adecuadamente la normativa relacionada con el cierre fiscal y contable del año 2025, aprovechando las opciones que ofrecen los distintos impuestos, en especial el Impuesto sobre Sociedades.

Tenga presente que este ejercicio 2025 se presenta como un año que va a ofrecer múltiples novedades, derivadas tanto del "paquete normativo" aprobado por el legislador, como de la normativa que actualmente están en tramitación de aprobarse o que han sido anunciadas por el Gobierno.

Hay años que se cierran solos y otros que reclaman atención hasta el último asiento contable, este ejercicio 2025 pertenece al segundo grupo. No basta con cuadrar las cifras y enviar la documentación al Registro Mercantil: este ejercicio viene acompañado de importantes novedades en el Impuesto sobre Sociedades, una reformulación de incentivos y un nuevo marco que premia la capitalización y la estabilidad del empleo.

ALERTAS Y RECOMENDACIONES, IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

A continuación, de manera resumida, de cara al cierre del ejercicio, se ofrecen una serie de recomendaciones:

Algunas de las más comunes novedades aplicables en el ejercicio 2025:

1.- La reserva de capitalización. El incentivo estrella se potencia. A partir de 2025, la reducción general pasa del 15 % al 20 % del incremento de fondos propios. Pero la verdadera novedad está en su vínculo con la creación de empleo. Quien incremente su plantilla media entre un 2 % y un 5 % podrá aplicar una reducción del 23 %; si el crecimiento es mayor, hasta el 30 %. Además, el plazo para mantener la reserva y los fondos propios se reduce de cinco a tres años, un cambio que da aire a las pymes que necesitan flexibilidad.

2.- Tipos de gravamen más bajos para las pequeñas empresas. Las micropymes (aquellas con una cifra de negocios inferior al millón de euros) disfrutarán de una escala más favorable (17%/20%) que se irá reduciendo progresivamente, para 2025:

Hasta 50.000 € de base imponible: 21 %.

Resto de base imponible: 22 %.

Las entidades de reducida dimensión (ERD) también aplicarán una reducción progresiva llegando a un tipo general del 20 %, frente al 25 % anterior, para este ejercicio 2025 el tipo aplicable será del 24 %.

Dicha bajada de tipos no es aplicable a las entidades patrimoniales.

No es un cambio menor: en muchos despachos y pequeñas sociedades supone un respiro fiscal real. La ley del impuesto, prevé una reducción gradual de tipos hasta 2028.

3.- Tributación mínima adaptada a los nuevos tipos. Para los grupos y grandes empresas, sigue vigente la obligación de tributar al menos el 15 % de la base imponible positiva. Pero en el caso de las microempresas, el porcentaje se ajusta a los nuevos tipos reducidos mediante la fórmula 15/25, redondeando por exceso.

4.- Límites reintroducidos para las grandes compañías. La Ley 7/2024 devuelve al ordenamiento los límites que el Tribunal Constitucional había anulado por motivos formales. En adelante:

Las empresas con facturación entre 20 y 60 millones de euros solo podrán compensar el 50 % de su base imponible con BIN o deducciones.

Las que superen los 60 millones tendrán un límite del 25 %.

En todo caso, se podrán compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros, aun cuando se supere el límite general del 70%.

5.- Limitación a la compensación en grupos de consolidación fiscal. Se prorroga para 2024 y 2025 la regla que obliga a los grupos fiscales a integrar solo el 50 % de las bases negativas individuales de sus entidades.

7.- Sistemas Informáticos de Facturación (SIF) y VERI*FACTU. Nuevo sistema obligatorio de facturación electrónica: Desde el 1-1-2026 para Sociedades y el 1-7-2026 para Autónomos, será obligatorio en el caso de utilizar un software deberá ser homologado para que emita facturas con trazabilidad, firma digital y código QR, y con la opción de enviar los datos en tiempo real a Hacienda. Las sanciones por incumplimiento pueden alcanzar 50.000 €, por lo que 2025 debe aprovecharse para adaptar sistemas y formar equipos.

Aunque el Impuesto sobre Sociedades de 2025, de las entidades cuyo ejercicio coincide con el año natural, se autoliquidará en julio de 2026, el gasto por impuesto sobre beneficio habrá que contabilizarlo a finales de este ejercicio y, por lo tanto, eso exigirá calcular el impuesto a pagar y realizar todos los ajustes al resultado contable, cuantificar la reserva de capitalización, decidir la compensación de bases imponibles negativas o determinar el importe de las deducciones.

Desde el punto de vista contable, es importante detectar si falta algo por contabilizar y corregir errores, reclasificación de los saldos de las cuentas en función del vencimiento, etc.

Recuerde que debemos llevar los procesos para calcular el resultado contable y la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, realizando los ajustes contables y extracontables. Además de profundizar en las ventajas fiscales que puede obtener con la aplicación de la normativa. Para ello hacemos un estudio de todas las partidas que intervienen en las operaciones de cierre, incluidos los diferentes regímenes especiales y las diferencias para los contribuyentes personas físicas empresarios y profesionales.

Le recordamos algunas cuestiones que consideramos importantes:

Entidad patrimonial y concepto de actividad económica: Una entidad patrimonial es aquella en la que más de la mitad de su activo está constituido por valores o no está afecto a una actividad económica (gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario). La consideración de una entidad como patrimonial tiene trascendencia fiscal ya que no se considera que realiza una actividad económica a efectos del IS. Recuerde que para que la actividad de arrendamiento de inmuebles tenga la consideración de actividad económica se requiere que su ordenación se realice al menos a través de una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

Saldos contables: No por obvio queremos omitir que antes de cerrar el ejercicio el departamento contable de la empresa, debe conciliar todas las cuentas bancarias, tanto de activo como de pasivo, las composiciones de los saldos de clientes y proveedores deben de estar también ajustadas a la realidad; los saldos con las administraciones, la AEAT, la Seguridad Social, se deben de corresponder con las obligaciones devengadas y no vencidas a fecha de cierre, etc.

Gastos de reparación y conservación o ampliaciones y mejoras: Debe de comprobarse que no se incluyan como gastos del ejercicio aquellas actuaciones sobre el inmovilizado que puedan ampliar su capacidad de generar ingresos o su vida útil, ya que, en estos casos, estaríamos ante el alta de un activo de inmovilizado que se debería de amortizar según su naturaleza y no ante un gasto del ejercicio. En la práctica, la línea que separa un caso del otro es muy fina, por lo que consulte cada caso con su asesor.

Imputación temporal de gastos e ingresos: La fiscalidad sigue el criterio contable de imputar los ingresos y los gastos según devengo, con independencia de las fechas de cobro y pago. No obstante, los contribuyentes pueden solicitar a la Administración tributaria un método de imputación temporal distinto, por ejemplo, de caja. Compruebe si en la contabilidad aparecen registrados gastos en un período anterior al de su devengo o ingresos en un período posterior al de su devengo ya que su tratamiento fiscal y contable es singular. Por ejemplo, un gasto correspondiente a un ejercicio anterior solo es deducible fiscalmente en un ejercicio posterior si de ello no deviene una tributación inferior. Asimismo, si la magnitud del gasto es significativa, debería de corregirse contablemente contra reservas de libre disposición para no adulterar la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio.

Operaciones con precio aplazado: Si ha obtenido ingresos o beneficios contables derivados de alguna venta, prestación de un servicio o del cobro de indemnizaciones, podrá diferir la renta contable e imputarla a medida que sean exigibles los cobros, salvo que opte por el criterio de devengo. Se consideran operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se percibe, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único pago sea superior al año.

Periodificaciones: A cierre del ejercicio debe comprobarse que los ingresos y gastos están contabilizados de forma que los segundos sean necesarios para la obtención de los primeros. Si existen operaciones que todavía no se hayan facturado pero que efectivamente se hayan realizado pueden contabilizarse, reconociendo el gasto o ingreso, según sea, contra clientes o proveedores, facturas pendientes de recibir. Si tuviéramos una prestación de servicios que no se hubiera facturado a cierre pero que, al menos parcialmente se hubiera devengado, debería de reconocerse parcialmente el ingreso, si esta aproximación fuese posible o, en otro caso, debería al menos reconocerse un ingreso por la activación de los gastos incurridos en dicha prestación.

Amortizaciones: Los métodos y porcentajes de amortización del inmovilizado utilizados en contabilidad deben ser admitidos por la norma fiscal o, en otro caso, provocarán una diferencia temporaria en respecto a la base fiscal que se deberá tener en cuenta en la liquidación del IS.

Fondo de comercio: Recuerde que la norma contable obliga a amortizarlos en 10 años (10%), y la Ley del Impuesto prevé un gasto deducible máximo por este concepto del 5% anual (si la empresa es de reducida dimensión se podrá acoger a la amortización acelerada y podrán multiplicar por 2 la amortización fiscal máxima, siendo para los intangibles aplicable el coeficiente 1,5) Por tanto, habrá que hacer un ajuste extracontable positivo.

Pérdidas por deterioro: Ya no son deducibles los deterioros contables, salvo existencias e insolvencias de deudores. No obstante, hay que prestar atención a la reversión de los deterioros que en su día fueron fiscalmente deducibles (activos materiales, las inversiones inmobiliarias o intangibles y valores de renta fija que cotizan).

Para el ejercicio 2025, la antigüedad exigida para deducir las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las insolvencias de deudores para los contribuyentes del IS, es de 6 meses entre el vencimiento de la obligación y el devengo del IS.

En resumen, para poder deducir el deterioro de créditos comerciales contabilizado, se ha de cumplir alguno de los siguientes requisitos:

Que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento de la obligación, a 31-12-25.

Que el deudor esté declarado en situación de concurso.

Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.

Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.

Para el caso del transcurso temporal (punto a), deben probarse las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, mediante la aportación de los documentos que acrediten los intentos de cobro de las deudas para que en ningún caso pueda determinarse que se ha renunciado voluntariamente al cobro, cuestión que determinaría su no deducibilidad.

No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:

1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.

2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

3.º Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.

En otro caso, se deberá reconocer la correspondiente diferencia temporaria positiva.

Pérdidas por deterioro de participaciones: Se niega la deducción en el caso de participaciones en entidades residentes si en el período en el que se registra el deterioro cumplen las condiciones para aplicar la exención de dividendos y de plusvalías originadas por su transmisión, y asimismo se impide la deducción de las pérdidas producidas en la transmisión de participaciones en entidades no residentes que, no alcanzando un porcentaje significativo de participación, la entidad participada no esté sometida a un impuesto similar al nuestro con nominal mínimo del 10%.

Provisiones contables: La Norma de Registro y Valoración 15ª del PGC 2007, define el concepto de provisiones y contingencias. Las primeras, de forma muy simplificada, podríamos entenderlas como los pasivos que se generan por la contabilización de una previsión de gastos que todavía no han devengado ciertamente, pero cuya probabilidad de devengo es alta o bien no está determinada concretamente su cuantía. Por ejemplo, si estamos en un litigio y es probable que de él se desprenda una sentencia condenatoria contra la empresa que la obliga a satisfacer a la otra parte cierta cantidad, deberíamos, en aras del principio de prudencia, registrar la provisión contablemente. En caso de haber registrado alguna provisión, hágaselo saber a su asesor para que analice su tratamiento fiscal.

Gastos no deducibles: Hay que identificar las distintas partidas de gastos contables que no son fiscalmente deducibles -contabilización del impuesto sobre Sociedades, multas, sanciones penales o administrativas, recargos del periodo ejecutivo, recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo, pérdidas del juego, liberalidades o donativos, etc.

Empresas de reducida dimensión (ERD): Recuerde que serán aquellas cuya cifra de negocios sea inferior a 10.000.000€ en el período impositivo inmediatamente anterior, con la ventaja de que pueden aplicar los incentivos fiscales de la norma. El régimen especial de ERD se sigue aplicando, aunque se supere dicha cuantía de 10 millones de cifra de negocios en los 3 ejercicios inmediatos y siguientes al ejercicio en el que se sobrepasó el límite, siempre que haya cumplido las condiciones para aplicar el régimen de ERD en el período en el que superó y en los 2 anteriores.

Aprovechar las deducciones en la cuota y sus límites: Las deducciones constituyen una buena herramienta de optimización fiscal de la que las empresas deben hacer adecuado uso, respetando los límites legales aplicables en el ejercicio 2025. Compruebe si puede aplicar las deducciones por creación de empleo para trabajadores con discapacidad, así como la deducción por I+D+i, la de producciones cinematográficas, así como la deducción por producción de determinados espectáculos en vivo. El plazo para aplicar las deducciones es de 15 años desde el periodo en que se generaron y no se pudieron deducir, siendo de 18 años para los saldos de I+D+i.

Otras cuestiones a tener en cuenta:

Chequeo de operaciones vinculadas, valoración y documentación: Dada la obligatoriedad de valorar a precio de mercado estas operaciones además de confeccionar en caso necesario la documentación obligatoria, conviene revisarlas.

Algunas cuentas contables: Especial atención debe ponerse a los saldos que tengan ciertas cuentas contables que pueden denotar traspaso patrimonial entre la empresa y sus socios o administradores. Las típicas cuentas 551, deben de estar controladas, intentando que, en caso de arrastrar saldos, éstos estén documentados. Si existen préstamos, es aconsejable que se formalicen por escrito y se pacten precios de mercado –intereses– ya que estaríamos ante una operación entre partes vinculadas. En caso de que se mantengan saldos importantes y de forma perenne, debe saber que la Administración presupone que, en caso de saldos deudores, se trata de percepciones de beneficios por parte de los socios que no han tributado. Es recomendable evitar esta práctica.

Aplicación obligatoria del régimen especial de los arrendamientos financieros: El régimen fiscal especial aplicable a este tipo de contratos financieros es de aplicación obligatoria por lo que debe de tenerse en cuenta en el cálculo de la base imponible del IS.

Atenciones a clientes: Los gastos deducidos por este concepto no pueden superar el 1 % de la cifra de negocios. Si se superase, estaríamos antes una diferencia positiva permanente en el IS. Recuerde también que el IVA soportado las atenciones a clientes, empleados, proveedores, etc. No resulta deducible, aunque el gasto con el límite mencionado.

Moneda Extranjera: Los saldos de cuentas contables de partidas monetarias –cuentas corrientes, clientes, proveedores, etc.– en otras divisas, deberán ajustarse a la cotización que tenga dicha moneda a fecha de cierre del ejercicio, imputando la diferencia a la cuenta de resultados.

Revisión retenciones del ejercicio: Obtención de los certificados que acreditan la cuantía de las retenciones anuales.

Deducción por donativos a entidades no lucrativas: También es necesario disponer del correspondiente certificado emitido por la entidad beneficiaria del mecenazgo que acredite la aplicación de la deducción en cuota a practicar recordando que el gasto contabilizado no es deducible fiscalmente.

Subvenciones. En caso de haber sido su empresa beneficiaria de alguna subvención –de explotación, de capital para financiar bienes de inmovilizado, etc.– hágaselo saber también a su asesor para comprobar su correcta contabilización y su imputación fiscal.

Otras operaciones que deben ser comentadas a cierre para analizar su tratamiento: Operaciones a título lucrativo –sin contraprestación–, permutas y/o aportaciones no dinerarias.

Facturación electrónica obligatoria: A expensas del desarrollo reglamentario que determinará la fecha de entrada en vigor de esta medida, las empresas y profesionales deben saber que van a quedar obligados a expedir, remitir y recibir facturas electrónicas en sus relaciones comerciales con otros empresarios y profesionales. Esta regla general producirá efectos: (i) para los empresarios y profesionales cuya facturación anual sea superior a 8 millones de euros: al año de aprobarse el desarrollo reglamentario; (ii) para el resto de los empresarios y profesionales: a los dos años de aprobarse el desarrollo reglamentario.

Quedamos como siempre a su entera disposición para cuantas aclaraciones precisen.